المخزونات بالمغرب: التقييم والمؤونات وقيود PCGM — ملف الإقفال لدى الخبير المحاسب

كيف يُقيَّم المخزون عند دخوله إلى المقاولة بالمغرب؟

النصّ — القانون رقم 9-88، المادة 14، الفقرة الأولى : « تُسجَّل الأموال، في تاريخ دخولها إلى المقاولة، المقتناةُ منها بعوض بتكلفة اقتنائها، والمقتناةُ مجاناً بقيمتها الحالية، والمنتَجةُ بتكلفة إنتاجها. »

المرجع المحاسبي (CGNC) — (2ᵉ partie, Titre II, ch. II, section « Stocks », § A) : « لا يُقيَّم المخزون أبداً بتكلفة السعر النهائي (coût de revient) لأنّ هذه الأخيرة تُحدَّد في المرحلة الأخيرة (بعد التوزيع). » ويتمّ الحساب « صنفاً صنفاً، وشيئاً شيئاً، ووحدةً وحدةً فيما يخصّ الأموال القابلة للتمييز والمُفردَنة » و« حسب الفئة المتجانسة فيما يخصّ الأموال القابلة للتبادل وغير المُفردَنة في النظام المحاسبي ».

انتبه إلى المصطلحات، ولا تُحوِّل هذا الاستثناء إلى تناقض: فالمدونة العامة للضرائب (CGI) تتحدّث عن « prix de revient » (ثمن التكلفة) وعن « سعر اليوم » (المادة 8-I) حيث يتحدّث CGNC عن « تكلفة الدخول » و« القيمة الحالية ». إنّ « coût de revient » الذي يستثنيه CGNC هو تكلفة المرحلة الأخيرة، بعد التوزيع ؛ أمّا « prix de revient » في CGI وفي NC 717 فيدلّ على تكلفة الدخول. آليّة التقييم في الميزانية واحدة (القيمة الأدنى)، والألفاظ تختلف. لا تنقل مصطلحاً من مرجعٍ إلى آخر نقلاً آلياً — وسنعود إلى ذلك في جدول الطرق.

حالات خاصة، ينصّ عليها كلّها CGNC (Titre II, ch. II, § B) : مخزون مُتحصَّل عليه عن طريق المبادلة ← القيمة الحالية للمال المُفوَّت (أو قيمته المحاسبية الصافية إذا لم يكن الفارق ذا دلالة) ؛ مخزون مُتحصَّل عليه مجاناً ← القيمة الحالية المُقدَّرة ؛ مخزون مُتحصَّل عليه على سبيل الحصّة/المساهمة ← المبلغ المنصوص عليه في عقد المساهمة ؛ المنتجات المتبقية (النفايات والمرفوضات) ← القيمة المحتملة للتحقيق بعد خصم تحملات التوزيع الواجب تحمُّلها ؛ الأداء لأجل أو المُفهرَس ← قيمة الدخول مستقلّة عن كيفيات الأداء المستقبلية.

وأخيراً، ليست المحاسبة التحليلية شرطاً مُسبقاً إلزامياً لتقييم المنتجات التامّة. فـCGNC يقبل أنّه، عند انعدام المحاسبة التحليلية، يمكن أن يتمّ التقييم « أو، عند الاقتضاء، انطلاقاً من طرقٍ وحساباتٍ تسمح بتقريبٍ مُرْضٍ ». ولربط حسابات المخزونات بمخطط الحسابات، انظر دليلنا imputation comptable PCGM.

ما الذي يدخل في تكلفة دخول المخزون، وما الذي يُستثنى منها؟

المرجع المحاسبي (CGNC) — Titre II, ch. II, section « Stocks », § A-1 و A-2. يجمع الجدول أسفله الإدراجات والاستثناءات كما ينصّ عليها CGNC، بالنسبة لنظامَي التكلفة معاً. وتختلف العبارات من عمودٍ إلى آخر: إنّها عبارات النصّ نفسه، فلا تدمجها.

خطآن في التحرير يجب تفاديهما. الخطأ الأول : وضع تحملات التوزيع في نفس مرتبة المصاريف العامة أو مصاريف التخزين. وليس الأمر كذلك: فهذه الأخيرة تقبل استثناءً بـ« الشروط الخاصة بالنشاط » يُبرَّر في ETIC (A1)، في حين أنّ تحملات التوزيع « لا يمكن بأيّ حالٍ من الأحوال إدراجها في تكاليف الإنتاج » — دون أيّ استثناءٍ ممكن. الخطأ الثاني : الاعتقاد بأنّ استثناء التحملات المالية عامّ. إنّه يستهدف حالةً استثنائية: دورة تموينٍ تفوق سنةً واحدة (المشتريات) أو دورة إعدادٍ عادية تفوق اثني عشر شهراً (الإنتاج)، مع الإشارة الصريحة في ETIC.

الفقه الإداري — NC 717، الجزء 1 (Tome 1) : تستعيد DGI هذا الاستثناء حرفاً بحرف: « أمّا التحملات المالية، فهي مُستثناة من تكلفة الاقتناء أو الإنتاج. غير أنّه، في الحالة الاستثنائية لدورة تموينٍ تفوق سنةً واحدة، يمكن إدراج المصاريف المالية الخاصة، المتعلّقة بهذه الدورة، في تكلفة الاقتناء. » وفي هذه النقطة، يتقارب المحاسبي والجبائي — فمصاريف مالية مُرسمَلة دون دورةٍ طويلة هي تصحيحٌ سهلٌ للمفتّش.

*تحفّظ صادق* : إنّ العبارات الدقيقة لجداول ETIC A1 (أهمّ طرق التقييم الخاصة) وA2 (بيان الاستثناءات) وA3 (بيان تغييرات الطرق) مُستقاة من مصادر ثانوية. أمّا وجودها وموضوعها فمؤكّدان — إذ يذكرها CGNC بالاسم في الإحالة — لكن إن أردت إعادة إنتاج عبارةٍ حرفاً بحرف، فتحقّق منها في النموذج الرسمي لـETIC ضمن liasse fiscale.

ما هي طرق تقييم الخروجات المقبولة فعلاً بالمغرب؟

النصّ — القانون رقم 9-88، المادة 14، الفقرة ما قبل الأخيرة : « تُقيَّم الأموال المثلية إمّا بمتوسط تكلفة اقتنائها أو إنتاجها، وإمّا باعتبار أنّ أوّل مالٍ خرج هو أوّل مالٍ دخل. » إنّ صيغة « إمّا… وإمّا… » حصرية: خياران، لا ثلاثة. وهذا هو الأساس الأقوى، والأقلّ استشهاداً به.

المرجع المحاسبي (CGNC) — 2ᵉ partie, Titre II, ch. II, section « Stocks », § C : « بالنسبة للأصناف أو الأشياء القابلة للتبادل، وغير المُحدَّدة بالوحدة بعد دخولها إلى المخزون، فإنّ تكلفة دخول المخزون المُلاحَظة في أيّ تاريخٍ كان، ولا سيّما عند الجرد، يتمّ الحصول عليها بالحساب وفق إحدى الطريقتين التاليتين: – طريقة التكلفة المتوسطة المرجَّحة، وتتضمّن بديلين: طريقة التكلفة المتوسطة المرجَّحة بعد كلّ دخول ؛ طريقة التكلفة المتوسطة المرجَّحة لـ“مدة التخزين”، – طريقة “الأول دخولاً، الأول خروجاً” المسمّاة FIFO (بالإنجليزية first in first out) »

الفقه الإداري — NC 717، الجزء 1 (Tome 1) : تكتب DGI أنّ هاتين الطريقتين « مقبولتان من طرف الإدارة »، « أي طريقة التكلفة المتوسطة المرجَّحة وطريقة “الأول دخولاً، الأول خروجاً”، First in First Out (FIFO) ». المحاسبي والجبائي متوافقان، دون أيّ تباين.

لا تخلط بين « revient » و« revient ». إنّ « coût de revient » (تكلفة السعر النهائي) الذي يستثنيه CGNC هو تكلفة المرحلة الأخيرة، بعد التوزيع. أمّا « prix de revient » (ثمن التكلفة) في CGI (المادة 8-I) وفي NC 717 فيدلّ على تكلفة الدخول (اقتناءً أو إنتاجاً). اللفظ نفسه، ومرجعان مختلفان: وهذه بالضبط هي تكلفة الدخول التي تجعلها DGI إلزاميةً بالنسبة للمنتجات والبضائع ذات الأثمان المُقنَّنة — فلا تناقض إذن مع قاعدة « لا يُقيَّم المخزون أبداً بتكلفة السعر النهائي » الواردة في CGNC.

أمّا CGI، فلا يفرض أيّ طريقةٍ لتقييم الخروجات. إنّه يضع قاعدةً للتقييم في الميزانية ويُحيل على القانون المحاسبي: « تُحدَّد النتيجة الجبائية لكلّ سنةٍ محاسبية […] وفقاً للتشريع والتنظيم المحاسبي الجاري به العمل » (المادة 8-I، الفقرة 1). والنتيجة القانونية التي ينبغي فهمها: محاسبةٌ مُمسوكة بـLIFO ليست مخالفةً لـCGI — بل هي غير مطابقة للتشريع المحاسبي الجاري به العمل، وهو ما يَشوب النتيجة الجبائية ويفتح الباب لتطبيق المادة 213-I.

تغيير الطريقة (FIFO ↔ CMUP) ليس حرّاً. النصّ — القانون 9-88، المادة 13 : « لا يمكن تغيير طريقة تقديم القوائم التركيبية ولا كيفيات التقييم المعتمَدة من سنةٍ محاسبية إلى أخرى. وإذا طرأت تغييرات، وجب وصفها وتبريرها في بيان المعلومات التكميلية. » ويضيف CGNC أنّ المقاولة « لا يمكنها إدخال أيّ تغيير […] إلا في حالاتٍ استثنائية »، مع « بيان تأثيرها على الذمّة المالية والوضعية المالية والنتائج » (ETIC A3). فالتغيير غير الموثَّق مخالفةٌ بالنظر إلى المادة 13 ؛ أمّا أن يُفضي ذلك تلقائياً إلى رفض المحاسبة فأمرٌ يبقى للتحقّق — إذ لا ينصّ عليه CGI صراحةً، والتقدير يعود إلى المخالفات الجسيمة الواردة في المادة 213-I.

هل طريقة LIFO مقبولة بالمغرب؟

هذه أنفعُ تصحيحٍ لخرافةٍ في هذه الصفحة، لأنّ LIFO ما زالت تسري في أنظمة ERP مضبوطة في الخارج وفي حالات تدبيرٍ مستورَدة. النصّ الحرفي للمرجع المعياري — المخطط المحاسبي العام (CGNC)، الجزء الثاني (2ᵉ partie)، القسم II (Titre II)، الفصل II (Chapitre II) «الأصول المتداولة»، فرع «المخزونات»، الفقرة C-3 «طرق أخرى» :

> « 3. طرق أخرى > يمكن اعتماد طرقٍ أخرى في تدبير مخزونات المقاولة: > – طريقة «الوارد أخيراً؛ الصادر أولاً» (المسمّاة LIFO) (بالإنجليزية *last in last out*) [sic] > – طريقة «قيمة الإحلال»، التي تُسمّى أحياناً «NIFO» (بالإنجليزية *next in next out*) > – طريقة التكاليف التقريبية، والتكاليف المعيارية … > هذه الطرق لا تُقبل لإعداد القوائم التركيبية؛ ومن ثمّ فإنّ استعمالها في التدبير وفي المحاسبة التحليلية يستلزم “إعادات معالجة” لتقييم المخزونات التي يجب أن تظهر في الميزانية. »

الخطأ المطبعي «*last in last out*» واردٌ كما هو في النصّ المطبوع للمخطط المحاسبي العام (CGNC) (فـ LIFO هي *last in, first out*). ونحن نُعيد إنتاجه مصحوباً بـ [sic] بدل تصحيحه في صمت: النصّ الحرفي لا يُمَسّ.

بل إنّ المخطط المحاسبي العام (CGNC) يُعلن القاعدة منذ جزئه التمهيدي: «أمّا الأموال المثلية، فلا تخضع عادةً إلا لطريقتَي تقييمٍ اثنتين: الوارد أولاً - الصادر أولاً، والتكلفة الوسطى المرجّحة.» *(توضيحٌ في باب الأمانة: تحمل النسخة الرسمية PDF هنا علامة «=» — وهو أثرٌ من آثار الرَّكن الطباعي؛ بينما تحمل الطبعات المطبوعة علامة «:». ننبّه إلى ذلك بدل التصحيح في صمت، كما فعلنا مع الخطأ المطبعي أعلاه.)* هذه الجملة ممتازةٌ للاقتباس، لكنها ليست الأساس — الأساس هو الفقرة C-3 أعلاه، وقبل ذلك القانون (المادة 14 من القانون 9-88، التي لا تفتح سوى خيارين اثنين بالنسبة للأموال المثلية).

ما ينبغي استخلاصه عملياً. LIFO ليست «غير قانونية»: بل هي ممنوعةٌ في الميزانية. فالصناعةُ التي تقود تكاليفها بـ LIFO أو بالتكاليف المعيارية لا ترتكب أيّ خطأ — شريطة إعادة معالجة مخزوناتها بـ CMUP أو FIFO عند إقفال الحسابات، وأن تكون قادرةً على تقديم جدول الانتقال. وهو عينُ الاستدلال بالنسبة للتكاليف المعيارية، الشائعة جداً في الصناعة وغير المقبولة كما هي في الميزانية.

تحفّظٌ صريح بشأن الشقّ الجبائي. المنع مؤكَّدٌ على المستوى المحاسبي (النصّ الحرفي أعلاه). أمّا جبائياً، فتكتفي المذكرة الدورية 717 (NC 717) بذكر الطريقتين «المقبولتين لدى الإدارة» (CMUP وFIFO) دون أن تنطق بمنعٍ اسميٍّ لـ LIFO. والقول بأنّ «LIFO مرفوضةٌ صراحةً في المدونة العامة للضرائب (CGI)» غيرُ دقيق: فذلك استنتاجٌ *بمفهوم المخالفة (a contrario)*. أمّا الصياغة الصحيحة، والقابلة للدفاع أمام المفتش، فهي: *LIFO غير مقبولةٍ في الميزانية بمقتضى المخطط المحاسبي العام (CGNC)؛ والمدونة العامة للضرائب (CGI، المادة 8-I) تُحيل على التشريع المحاسبي الجاري به العمل؛ فالمخزون المقيَّم بـ LIFO ليس إذن مطابقاً.* وهذه النقطة مؤشَّرٌ عليها بـ للتحقّق (À VÉRIFIER) إن أردتم منحها قوّة منعٍ صريح.

وأخيراً، منطقةٌ رماديةٌ نُقرّ بها: لا يوجد نصٌّ مغربيٌّ يبيّن كيفية إعادة معالجة مخزونٍ قُيِّم تاريخياً بـ LIFO عند تحوّله إلى FIFO أو إلى CMUP (تصحيح خطأ؟ تغيير طريقة؟ تحميلٌ على الترحيل من جديد؟). الموضوع غير محسوم. وثِّقوا الانتقال في قائمة المعلومات التكميلية (ETIC) واحتفظوا بتفصيل الحساب.

كيف ننتقل من قيمة الدخول إلى القيمة في الميزانية؟

المرجع المحاسبي (CGNC) — الفقرة E-1 «القيمة في الميزانية»: «تطبيقاً لمبدأ الحيطة، تُعتمَد كقيمةٍ محاسبيةٍ صافيةٍ في الميزانية قيمةُ الدخول، أو القيمةُ الحالية إن كانت أدنى منها. […] على أن تُظهر الميزانية دائماً وبشكلٍ متمايزٍ العناصر الثلاثة: قيمة الدخول (المحتفَظ بها في القيود بوصفها قيمةً إجمالية)؛ ومؤونة انخفاض القيمة (بالنقصان)؛ والقيمة المحاسبية الصافية (بالفرق).»

النصّ — المدونة العامة للضرائب (CGI) 2026، المادة 8-I، الفقرة الثانية: «تُقيَّم المخزونات بثمن التكلفة أو بسعر اليوم إذا كان هذا الأخير أقلَّ منه، وتُقيَّم الأشغال الجارية بثمن التكلفة.» لاحظوا الخصوصية الجبائية التي كثيراً ما تُغفَل: الأشغال الجارية تُقيَّم بثمن التكلفة حصراً — لا «سعرَ يومٍ» بالانخفاض. وتسري الإحالة كذلك على الضريبة على الدخل المهني (CGI، المادة 38-II: «تُقيَّم المخزونات والأشغال الجارية وفق ما نصّت عليه المادة 8-I أعلاه»).

كيف تُحدَّد القيمة الحالية؟ يستمدّها المخطط المحاسبي العام (CGNC، الفقرة D) «من السوق ومن منفعة المال بالنسبة للمقاولة»، بالرجوع إلى «أسعار السوق، والجداول، والنشرات السعرية…» و«باستعمال تقنياتٍ ملائمة (مؤشرات خاصة، تخفيضات، إلخ)». وعملياً:

• المواد الأولية والتوريدات: ثمن الشراء الحالي، مضافاً إليه المصاريف الحالية الملحقة بالشراء.
• المنتجات التامة والبضائع: ثمن البيع المحتمل، مطروحاً منه مجموعُ الأعباء المتبقية لإنجاز البيع (بما فيها أعباء التوزيع، وكذا تكلفة الضمانات).
• المنتجات الجارية: ثمن البيع المحتمل في حالة المنتَج التامّ، مطروحاً منه أعباء التوزيع وتكاليف الإنتاج المتبقية (تكلفة الإتمام).

ويوضّح المخطط المحاسبي العام (CGNC) أنّ ثمن البيع المحتمل هذا يجب أن يأخذ بعين الاعتبار، احتراماً لمبدأ الحيطة، عدمَ الملاءمة للظروف الجديدة للسوق (سلعٌ بائدة الطراز، متقادمة) أو حالةَ الأموال (فاقدةٌ لرونقها، متضرّرة). هذه هي مفردات النصّ نفسه: أعيدوا استعمالها في مذكرات ملفّاتكم، فهي أفضل بكثير من عبارة «الدوران البطيء».

مستوى التجميع يتوقّف على طبيعة المال (CGNC، الفقرة D): «صنفاً صنفاً، شيئاً شيئاً، فئةً فئةً (متجانسة) بالنسبة للأموال القابلة للتمييز؛ فئةً فئةً بالنسبة للأموال القابلة للإحلال». وهذه نقطةٌ حاسمةٌ لما سيأتي: القول بأنّ المؤونة يجب أن تكون «صنفاً صنفاً» في كلّ الأحوال هو خطأٌ معاكسٌ ومماثل لخطأ الجزاف.

الاستثناء الذي لا يكاد يعرفه أحد: عقود البيع النهائية (contrats de vente ferme). CGNC، الفقرة E-2: «عندما يغطّي ثمن البيع المنصوص عليه والمعتبَر مؤكَّداً، في آنٍ واحد، التكاليفَ الملتزَم بها فعلاً […] وتلك المتبقّية إلى حين التنفيذ الكامل للعقد، فإنّ تكلفة دخول هذه الأموال يُحتفَظ بها كقيمةٍ في الميزانية دون إثبات مؤونة انخفاض القيمة.» فالمخزون الذي أُمِّن خروجُه بعقدٍ نهائيٍّ يغطّي جميع التكاليف لا تنخفض قيمته، حتى لو انخفض السوق.

وأخيراً: المخزون لا يُستهلك أبداً. لا وجود لأيّ بابٍ لاستهلاك المخزونات في المخطط المحاسبي العام (CGNC). فنقصُ القيمة غير النهائي يمرّ حصراً عبر مؤونة (391x)؛ وإذا كان نهائياً، خرج المال من المخزون. وخلافاً لـالديون المشكوك في تحصيلها، لا يُطبَّق على المخزونات أيّ شرطٍ يقضي بمباشرة الطعن القضائي داخل أجل 12 شهراً — فهذا الشرط خاصٌّ بالديون (CGI، المادة 10-I-F-2°، الفقرة الثالثة).

هل يمكن تكوين مؤونةٍ على المخزونات جزافياً، أو حسب الأقدمية، أو حسب الدوران؟

لنكن دقيقين في الـ*لماذا*، فهو ما يصنع الفارق في الجلسة التواجهية. لا يوجد نصٌّ مغربيٌّ — لا المدونة العامة للضرائب (CGI)، ولا القانون 9-88، ولا المخطط المحاسبي العام (CGNC)، ولا المذكرة الدورية رقم 717 — يتضمّن جملةً تمنع صراحةً المؤونة الجزافية على المخزونات. فكلمة «جزافي» لا ترد قطّ بخصوص مؤونات انخفاض قيمة المخزونات في NC 717. الرفض ناتجٌ عن تركيبٍ من متطلباتٍ إيجابية. والقول بغير ذلك اختلاقٌ لخلافٍ لا وجود له.

القفل الأول — طبيعةٌ محدَّدةٌ بدقّة وتفريد. النصّ، المدونة العامة للضرائب (CGI) 2026، المادة 10-I-F-2°، الفقرة 2: «يجب أن تكون الأعباء والخسائر محدَّدةً بدقّةٍ من حيث طبيعتها، وأن تسمح بتقديرٍ تقريبيٍّ لمبلغها.» (وللتنبيه: المرجع الصحيح هو فعلاً 10-I-F-2°، وليس «10-III-F»؛ فالبند III من المادة 10 يهمّ الأعباء غير الجارية. والمديرية العامة للضرائب (DGI) نفسها تكتب «article 10 (I-F-2°)» في NC 717.) الفقه الإداري، NC 717، الجزء الأول (Tome 1)، الفقرة b-3-1: «لكي تُقبَل المؤونة في الخصم، يجب أن: تكون الخسارة أو العبء المقابل محدَّدةً بدقّةٍ من حيث طبيعتها، أي أن يكون هناك تفريدٌ إمّا لعنصر الأصول القابل لأن يكون محلّ انخفاضٍ في القيمة أو خسارة، وإمّا لطبيعة العبء المرتقب؛ وأن يكون مبلغ هذه الخسارة أو هذا العبء قابلاً لأن يُقدَّر بتقريبٍ كافٍ. وهذه الشروط ضروريةٌ لتمكين الإدارة من مراقبة مبلغ المؤونة والتحقّق من كيفيات تخصيصها لاحقاً.» إنّها كلمة التفريد هي التي تُدين الجزاف: فنسبةٌ تُطبَّق على كتلةٍ لا تُفرِّد أيّ عنصرٍ من الأصول، ولا تسمح بتتبّع مآل الصنف المنخفضة قيمته لاحقاً. وهذا الاستدلال — المشترَك مع الجزاف على بند الزبناء — مبسوطٌ في دليلنا الديون المشكوك في تحصيلها.

القفل الثاني، وهو الأكثر حسماً والأقلّ استشهاداً به — الفقه الإداري، NC 717، الجزء الأول (Tome 1)، الفقرة b-2 «عناصر المخزون التي أسعارها غير منظَّمة»: «إنّ عناصر المخزون التي لا يوجد لها سعرٌ متداولٌ معروفٌ على نطاقٍ واسع لا يمكن من حيث المبدأ تقييمها دون ثمن التكلفة إلا إذا كانت قد تعرّضت، بفعل ظروفٍ من قبيل التلف، أو تغيّر الطراز أو المنافذ، لانخفاضٍ مؤكَّدٍ في القيمة. وفي مثل هذه الحالة، تقود قاعدةُ التقييم حسب سعر اليوم إلى تقدير عناصر المخزون بـقيمتها المحتملة للتحقّق.» أربعةُ متطلباتٍ في جملةٍ واحدة: انخفاض القيمة هو الاستثناء («من حيث المبدأ… إلا إذا كانت قد تعرّضت»)؛ ويلزم واقعةٌ منشِئةٌ محدَّدة (الأقدمية وبطء الدوران لا يردان في اللائحة)؛ والمعيار هو انخفاض القيمة المؤكَّد، لا «المحتمل»؛ والتقييم يجب أن يُبنى على ثمنٍ، لا على نسبة.

*فارقٌ منهجيٌّ نتحمّل مسؤوليته*: ترد هذه الفقرة في قسم «تقييم المخزونات» من NC 717، لا في قسم «المؤونات». وبإمكان الممارس أن ينازع في إمكانية الاحتجاج بها مباشرةً في نظام المؤونات. وقراءتنا — ونعلنها بوصفها كذلك — هي أنّ الاثنين يتكاملان، ما دامت NC 717 توضّح بُعيد ذلك أنّه «حين يُؤخذ سعر اليوم بعين الاعتبار في تقييم المخزون، فإنّ هذا الأخير يُعرَض انطلاقاً من تكلفة الدخول بتطبيق مؤونة انخفاض قيمةٍ عليها». إنّها العملية نفسها.

القفل الثالث — الممارسة الرقابية، وهي موثَّقة. يصفها مسؤولٌ عن قطب الجبايات في أحد مكاتب Big Four في الصحافة المهنية المغربية كما يلي: «إنّ المؤونات المقدَّرة على أساس الطرق الإحصائية أو دوران المخزونات وعمرها تكون باستمرارٍ موضوعَ نقاشٍ واختلافٍ مع الإدارة الجبائية. […] ويعتبر مفتشو الضرائب أنّ المؤونات على المنتجات المنتهية الصلاحية عديمة القيمة التجارية وحدَها، على سبيل المثال، هي المقبولة. أمّا المؤونة على المخزون ذي الدوران البطيء فـغير مقبولةٍ في الخصم […] بعلّة أنّ طريقة التقدير لا تسمح بتقييمٍ دقيقٍ للمؤونة، أو أنّ المخزونات المذكورة يمكن دائماً إعادة بيعها بثمنٍ يساوي على الأقلّ ثمن التكلفة.»

ما لا ينبغي بحالٍ كتابته ولا الاعتقاد به. لا وجود لـأيّ سلّمٍ (جدول)، ولا أيّ نسبةٍ، ولا أيّ عتبة أقدميةٍ مقبولةٍ لدى المديرية العامة للضرائب (DGI). لا «25 % عند 12 شهراً، و50 % عند 24 شهراً، و100 % عند 36 شهراً»، ولا «5 % من المخزون الإجمالي»، ولا أيّ «عتبة أهميةٍ نسبيةٍ بـ 5 %». لقد غربلنا CGI 2026، والمخطط المحاسبي العام (CGNC)، والقانون 9-88، وNC 717: صفر ورود. فكلّ نسبةٍ من هذا القبيل هي عرفٌ مكتبي، بلا أساسٍ قانوني — وأوّل ما سيسألكم عنه المفتش هو: على أيّ نصٍّ تستند؟

انتبهوا أيضاً إلى الخطأ المعاكس. فكتابة «الإدارة لا تقبل إلا المؤونات صنفاً صنفاً» عبارةٌ مبالَغٌ في قوّتها وتناقض المخطط المحاسبي العام (CGNC) في شأن الأموال المثلية، الذي ينصّ على «فئةً فئةً بالنسبة للأموال القابلة للإحلال». أمّا الصياغة الصحيحة والقابلة للدفاع فهي: *العيب ليس في التجميع — بل في غياب الربط بقيمةٍ حاليةٍ مُعايَنة*. فمؤونةٌ حسب فئةٍ متجانسة، تُحسَب كـ(تكلفة الدخول − القيمة الحالية)، على أن تكون القيمة الحالية مبرَّرةً بالسوق (نشرة سعرية، ثمن بيعٍ مُمارَسٌ فعلاً، تخفيضٌ مُعايَن، محضر معاينة)، تصمد. أمّا مؤونةٌ مستنتَجةٌ من مفتاح أقدميةٍ فلا تصمد.

نقطة مقارنةٍ تُتداوَل بحذر. في فرنسا، قبِل مجلس الدولة (Conseil d'État) مؤونةً على مخزونٍ ذي دورانٍ بطيء مقدَّرةً بطريقةٍ إحصائية، ما دامت تقدّم تقريباً كافياً قائماً على تجربة الملزَم (CE، 13 نونبر 2023، عدد 466464، SAS CEJECA — *استناداً إلى التعليقات المنشورة على هذا القرار؛ ولم نطّلع على نصّه الكامل*). هذا الاجتهاد القضائي لا سلطة له بالمغرب إطلاقاً. ولا يمكن، في أحسن الأحوال، الاحتجاج به إلا كحجّة قياسٍ فقهيٍّ أمام اللجنة الوطنية للطعن الضريبي (CNRF). أمّا تقديمه على أنّه واجب التطبيق فخطأٌ جسيم.

وماذا عن الاجتهاد القضائي المغربي؟ لم نتمكّن، في المصادر المفتوحة، من العثور على أيّ قرارٍ منشورٍ للجنة الوطنية للطعن الضريبي (CNRF)، ولا للّجان المحلية، ولا لمحكمة النقض المغربية، مخصَّصٍ تحديداً للمؤونة الجزافية لانخفاض قيمة المخزونات. للتحقّق (À VÉRIFIER) في قواعد الاجتهاد القضائي المؤدّى عنها. وكلّ صفحةٍ تؤكّد أنّ «الاجتهاد القضائي المغربي قضى بأنّ…» دون مرجعٍ دقيق ينبغي استبعادها.

ما هي الشروط المتلازمة التي تصبح بها مؤونة انخفاض قيمة المخزونات قابلة للخصم؟

الشروط العامة لقابلية خصم المؤونات — وهي مشتركة بين الديون والسندات والمخزونات — مفصَّلة في دليلنا الديون المشكوك في تحصيلها. وفيما يلي تطبيقها على بند المخزونات، شرطاً شرطاً.

المنهجية التي تصمد بالمغرب — خلاصة عملية (الوضع: رأي خبير مبنيّ على النصوص أعلاه، وليس نصّاً رسمياً).

1. الجرد المادي عند الإقفال، تقابلياً، بأوراق عدٍّ مرقَّمة ومحضر موقَّع.
2. الاستخراج سطراً سطراً: المرجع، الكمية، تكلفة الوحدة — لا كتلة إجمالية أبداً.
3. لكل مرجع مُؤوَّن، وثيقة تُثبت الواقعة المنشئة: منتهي الصلاحية (تاريخ انتهاء صلاحية الدفعة)، متلف (محضر، صور، تقرير الجودة)، متقادم تجارياً (وقف تصنيع الصنف، نهاية السلسلة، تغيّر المعيار، رسالة من المورّد)، غير قابل للبيع (إثبات ثمن سوق أدنى: فاتورة بيع بخسارة، عرض أسعار من مصفّي المخزون، جدول أسعار، نشرة سعرية).
4. المؤونة = ثمن التكلفة − القيمة المحتملة للتحقيق، محسوبةً حسب المرجع أو حسب الفئة المتجانسة، مع إرفاق الوثيقة.
5. الأقدمية ودوران المخزون لا يصلحان إلا لانتقاء المراجع الواجب فحصها — لا لتحديد مبلغ المؤونة أبداً. وهنا يكمن الفرق كلّه بين ملفّ يصمد وملفّ يسقط.
6. التتبّع السنوي: إثبات مآل كل مرجع مُؤوَّن (بيع بخسارة: استُعملت المؤونة ؛ إتلاف: محضر ثم خسارة ؛ أُعيد بيعه بالثمن العادي: تُسترجع المؤونة تلقائياً في الحساب 7196).

فخّ التقادم. إنّ مؤونةً كُوِّنت بشكل غير قانوني قبل ثماني سنوات، ولا تزال مسجّلة في خصوم سنة محاسبية غير متقادمة، يمكن إعادة إدماجها اليوم: فتقادم الأربع سنوات (CGI, art. 232-I) لا يحميك. والنصّ صريح — CGI, art. 10-I-F-2°, alinéa 5: « كل مؤونة كُوِّنت بشكل غير قانوني، ومُثبتة في كتابات سنة محاسبية غير متقادمة، يجب، مهما كان تاريخ تكوينها، أن يُعاد إدماجها في نتيجة السنة المحاسبية التي قُيّدت خلالها خطأً في المحاسبة » — وتوضّح المذكرة الدورية NC 717 أنّ التسوية تُجرى على السنة المحاسبية الأولى من الفترة غير المتقادمة. والآلية، وهي واحدة بالنسبة لجميع البنود، مفصَّلة في دليلنا الديون المشكوك في تحصيلها ؛ وفي المخزونات، هي أكثر التصحيحات شيوعاً عند استئناف ملفّ.

صمتٌ ثقيل العواقب. تخصّص المذكرة الدورية NC 717 عدّة فقرات للديون المشكوك في تحصيلها (الطعن القضائي داخل 12 شهراً — أمّا النظام نفسه فيُعالَج في دليلنا الديون المشكوك في تحصيلها) وللسندات غير المسعَّرة (« تقرير يُعدّه خبراء أو مراقبو الحسابات »)، لكنّها لا تتضمّن أيّ تفصيل لكيفيات حساب مؤونة انخفاض قيمة المخزونات. وفي غياب منهجية مقبولة لدى الفقه الإداري، يطبّق المفتّش المعيار العام الأكثر تشدّداً، ولا يجد الملزم أيّ ملاذ فقهي. وإيّاك أن تنقل إلى المخزونات حرفية « تقرير الخبراء » المخصَّصة للسندات. وبخصوص الانتقال من النتيجة المحاسبية إلى النتيجة الجبائية، انظر دليلنا الضريبة على الشركات.

ما هي الكتابات المحاسبية PCGM الواجب تسجيلها على المخزونات عند الإقفال؟

النقطة المخالفة للحدس، ويجب قولها بوضوح: الكتابات متطابقة آلياً في الحالتين. يُجعل حساب تغيّر المخزونات مديناً بالمخزون الابتدائي ودائناً بالمخزون النهائي. وما يقلب قراءة الرصيد هو تصنيف الحساب — الصنف 6 بالنسبة للتموينات، والصنف 7 بالنسبة للمنتجات المصنَّعة. ويؤكّد ذلك المخطط المحاسبي العام (CGNC) في تعليقه على كل حساب. *(تنبيه احترازي: كل ما يلي يصف الجرد المتقطّع، عند الإقفال. أمّا في الجرد الدائم، فإنّ الحسابين 6114 و6124 يشتغلان على العكس كحسابَي مستودع — يُجعلان دائنَين بالمدخلات ومدينَين بالمخرجات: CGNC, Titre V, ch. I.)*

المرجع المحاسبي (CGNC) — الحساب 6114: « يُجعل هذا الحساب مديناً في بداية السنة المحاسبية بجعل حساب المخزون الابتدائي دائناً، ويُجعل دائناً بمبلغ المخزونات في تاريخ إقفال السنة المحاسبية. وبالتالي فإنّ رصيد هذا الحساب يمثّل […] الفرق بين المخزون الابتدائي والمخزون النهائي. ويمكن أن يكون هذا الحساب مديناً أو دائناً. وفي الحالتين معاً، يظهر في “حساب العائدات والتكاليف” بوصفه حساباً مصحِّحاً، زيادةً أو نقصاناً على مشتريات السنة المحاسبية. » وبالنسبة للحسابات 713x: « يعكس حساب تغيّر مخزونات [المنتجات] الفرق القائم بين قيمة الإنتاج المخزَّن عند إقفال السنة المحاسبية، وقيمته عند إقفال السنة المحاسبية السابقة (المخزون النهائي – المخزون الابتدائي). »

احفظوها مرّة واحدة وإلى الأبد: يمكن لحسابٍ من الصنف 7 (713x) أن يكون رصيده مديناً وأن يظهر بالسالب ضمن عائدات الاستغلال. وليس هذا خللاً في التسجيل، بل هو الآلية العادية للمخطط المحاسبي العام (CGNC) في حالة تفريغ مخزون الإنتاج. كما أنّه لا يوجد حساب « 7135 » بالمغرب — فهو حساب من المخطط المحاسبي الفرنسي.

الكتابات، حساباً حساباً (أمثلة مرقَّمة: البضائع، مخزون ابتدائي 654 000 MAD / مخزون نهائي 725 000 MAD ؛ المواد الأولية، مخزون ابتدائي 385 000 MAD / مخزون نهائي 285 000 MAD ؛ المنتجات التامة، مخزون ابتدائي 528 300 MAD / مخزون نهائي 228 300 MAD):

حسابات المخزونات (الفئة 31): البند 311 البضائع (3111 المجموعة A، 3112 المجموعة B، 3116 البضائع في الطريق، 3118 بضائع أخرى) · البند 312 المواد واللوازم المستهلكة (3121 المواد الأولية، 3122 المواد واللوازم المستهلكة، 3123 الأغلفة، 3126، 3128) · البند 313 المنتجات قيد الإنجاز (3131 السلع قيد الإنجاز، 3134 الخدمات قيد الإنجاز) · البند 314 المنتجات الوسيطة والمنتجات المتبقّية (3141 المنتجات الوسيطة، 3145 المنتجات المتبقّية: 31451 النفايات، 31452 المرفوضات، 31453 مواد الاسترجاع) · البند 315 المنتجات التامة (3151 المجموعة A، 3152 المجموعة B، 3156، 3158). *فخّ: « 3142 المنتجات المتبقّية » خطأ — الصحيح هو 3145.*

حسابات المؤونات: البند 391 مؤونات انخفاض قيمة المخزونات — الحسابات 3911 البضائع، 3912 المواد واللوازم، 3913 المنتجات قيد الإنجاز، 3914 المنتجات الوسيطة، 3915 المنتجات التامة. المخصّص: الحساب 6196، الحساب الفرعي 61961 « مخصّصات الاستغلال لمؤونات انخفاض قيمة المخزونات ». الاسترجاع: الحساب 7196.

تحذيران بشأن أرقام الحسابات. (1) الحساب « 71961 » غير موجود في PCGM: تفصّل اللوائح الرسمية الحسابين 61961 / 61964 تحت الحساب 6196، لكنّها لا تفصّل أيّ حساب فرعي تحت الحساب 7196. استعملوا 7196 بأربعة أرقام — وهو صحيح دائماً — ولا تفتحوا 71961 إلا كتقسيم فرعي داخلي، مع ذكره صراحةً في مخطط حساباتكم وفي دليل التنظيم المحاسبي. (2) بالنسبة للمخزونات، لا ينصّ المخطط المحاسبي العام (CGNC) إلا على مسلك الاستغلال (6196 / 7196) ؛ وخلافاً للديون، لا ينصّ النصّ على أيّ بديل غير جارٍ (65963). وتسجيل انخفاض قيمة مخزون في غير الجاري يندرج ضمن الممارسة، لا ضمن النصّ. ولا تتضمّن أيٌّ من هذه الكتابات TVA.

بخصوص الاسترجاع: فضّلوا الاسترجاع الكلّي. في الجرد المتقطّع، وبما أنّ المخزون الابتدائي يُلغى عند الإقفال الموالي، فإنّ المؤونة المرتبطة به تصبح آلياً بلا موضوع. وطريقة « تعديل الرصيد » (تقييد الفرق وحده) معمول بها، لكنّها تخالف مبدأ عدم المقاصّة المنصوص عليه في loi 9-88 (art. 15). توصية — ونقدّمها بوصفها كذلك، فهي ليست موقفاً صريحاً لـDGI: استرجاع كلّي في الحساب 7196، ثم مخصّص جديد في الحساب 61961 على المخزون النهائي.

كيف يُقيَّد فرق الجرد محاسبياً، وعلى أيّ حساب؟

المرجع المحاسبي (CGNC) — CGNC, Titre V « Dispositions diverses », ch. I، « مسك حسابات الجرد الدائم في المحاسبة العامة »، النقطة 4: « إنّ أرصدة حسابات المخزونات الناتجة عن الجرد الدائم يجب إلزاماً أن تُوافَق مع المبالغ الناتجة عن عمليات الجرد. وكلّ فرق يشكّل مكسباً أو خسارة يجب تسجيله في عائدٍ غير جارٍ أو في تكلفةٍ غير جارية. »

ثلاث نتائج فورية — ولاحظوا جيداً مجال القاعدة: فهي تستهدف الجرد الدائم، وهو النظام الوحيد الذي يظهر فيه في المحاسبة فرقٌ بين المخزون النظري والمخزون المادي. أوّلاً: المخزون في الميزانية هو الموجود المادي، لا الرصيد النظري أبداً — « إلزاماً ». ثانياً: في هذا الإطار، يذهب الفرق إلى تكلفة غير جارية (الفئة 65) أو إلى عائد غير جارٍ (الفئة 75) — لا إلى أعباء الاستغلال، ولا إلى تغيّر المخزونات. ثالثاً: تُمنع المقاصّة بين النقص والفائض بين الأصناف (loi 9-88, art. 15: « يجب تقييم عناصر الأصول والخصوم كلٍّ على حدة »).

فخّ الحساب 6588. لا يشمل البند 658 « تكاليف أخرى غير جارية » في PCGM سوى: 6581 الغرامات على الصفقات والتعويضات عن العدول · 6582 المطالبات الضريبية · 6583 الغرامات والذعائر الجبائية أو الجنائية · 6585 الديون التي أصبحت غير قابلة للاستخلاص · 6586 الهبات والتبرعات والجوائز · 6588 تكاليف أخرى غير جارية للسنوات المحاسبية السابقة. وتسمية الحساب 6588 تستهدف حصراً السنوات المحاسبية السابقة: فتحميل فرق جردٍ يخصّ السنة الجارية عليه خطأ في التحميل. وبالتماثل، 7588 = « عائدات أخرى غير جارية للسنوات المحاسبية السابقة ».

الحلّ المطابق. يجيز المخطط المحاسبي العام (CGNC) صراحةً التقسيمات الفرعية (CGNC، مخطط الحسابات، § C-4): « عندما لا تكفي الحسابات المنصوص عليها في PCGE المقاولةَ لتسجيل جميع عملياتها بشكل متمايز، يمكنها فتح كل التقسيمات الفرعية اللازمة. » — والمقصود هو PCGM (الذي يسمّيه CGNC باسم PCGE). فتفتح المقاولة إذن تقسيماً فرعياً للبند 658 (مثلاً « خسائر على فروق جرد المخزونات ») وتقسيماً فرعياً للبند 758 بالنسبة للفائض، محدَّدَين في مخطط حساباتها وفي دليل تنظيمها المحاسبي. والرقم الدقيق غير معياريّ في PCGM: فكلّ صفحة تؤكّد أنّ « فرق الجرد يُقيَّد في الحساب 6588 » إنّما تعلن ممارسةً خاطئة، لا معياراً. أمّا الآلية العامة للتقسيمات الفرعية الحرّة وقراءة رقم حسابٍ في PCGM (صنف / فئة / بند / حساب / حساب فرعي) فمشروحة في دليلنا الإسناد المحاسبي PCGM ؛ وهنا لا يهمّنا إلا تطبيقها على بند المخزونات.

فخّ آخر: حسابات 976 « فروق الجرد » (9761 البضائع، 9762 المواد، 9763 المنتجات قيد الإنجاز، 9764 المنتجات الوسيطة والمتبقّية، 9765 المنتجات التامة) موجودة فعلاً — لكن في الصنف 9، المحاسبة التحليلية، التي يبقى استعمالها اختيارياً والتي لا تغذّي القوائم التركيبية. فهي ليست حسابات المحاسبة العامة. والملاحظة نفسها تسري على الفئة 94 « الجرد الدائم للمخزونات » وعلى الحساب 964 « الفروق على الجرد الدائم للمخزونات ».

الجرد الدائم رخصة، لا إلزام. CGNC, Titre V, ch. I: « يمكن للمقاولات أن تمسك الجرد الدائم في حسابات المخزونات المقابلة من الصنف 3 ». أمّا المفروض فهو الجرد السنوي (loi 9-88, art. 5) والقوائم المفصَّلة بالكميات والقيم (CGI, art. 145-II) — لا النظام المحاسبي الذي ينتجها.

وماذا في الجرد المتقطّع — وهو النظام الافتراضي لدى شبه كلّ المقاولات الصغرى والمتوسطة المغربية؟ يصبح الفرق غير مرئيّ. فالمخزون النهائي المقيَّد هو المخزون المادي ؛ ويذوب النقص آلياً في حساب التغيّر (6114 / 6124) ويصعد إلى « مشتريات البضائع المبيعة » / « المشتريات المستهلكة »، أي إلى أعباء الاستغلال، دون أيّ كتابة خسارة قابلة للتمييز. وهذا الاستدلال استنتاج من النصوص، لا نصّ. ولا بدّ من استخلاص النتيجة الصادقة: غياب فرق ظاهر في CPC لا يحمي من شيء. فالمراقب لا يبحث عن كتابة الفرق لديكم — بل يعيد المراقبة الكمّية.

وإذا أرادت المقاولة عزل الخسارة (التتبّع عند المراقبة)، أمكنها إخراج الدفعة خلال السنة المحاسبية مقابل تقسيم فرعي حرّ من حساب التغيّر (مثلاً « 61148 — خسائر وإتلافات البضائع »). وهذا الرقم تقسيم فرعي حرّ، لا حساب معياريّ في CGNC: فاذكروا ذلك في دليل تنظيمكم المحاسبي. وأخيراً، فإنّ تحميل النقص على أجير أو على الغير مع إثبات دَين لا يخضع لـأيّ خطاطة معيارية في CGNC: فالمعالجة تبقى للتحقّق (À VÉRIFIER) حالةً بحالة، ولا نؤكّد شيئاً.

ما الذي يلزم لكي يصمد إتلاف المخزون، في IS وفي TVA؟

الفقه الإداري — NC 717، الجزء 1، «الخسائر الناتجة عن السرقات أو الاختلاسات أو الحوادث» : «تُعتبر هذه الخسائر أعباءً غير جارية ومن ثمّ مقبولةً للخصم متى كانت مبرَّرة على النحو الواجب.» هذا هو أساس قابلية الخصم في IS. انتبه: تعويض التأمين المقبوض يُعدّ، في المقابل، ناتجاً غير جارٍ خاضعاً للضريبة بالكامل.

النصّ — CGI 2026، المادة 101-1° : «يقوم الخاضعون للضريبة إجمالاً بإجراء خصم الضريبة على القيمة المضافة ويجب عليهم القيام بتسوية في حالات اختفاء البضاعة أو عندما لا تكون العملية خاضعة فعلياً للضريبة. ولا تُجرى التسويات في حالة الإتلاف العرضي أو الإرادي المبرَّر.»

الفقه الإداري — NC 717، الجزء 2 (TVA)، الفقرة 3-1 «اختفاء البضائع» : «تُطلب التسوية فقط في حالة الاختفاء غير المبرَّر. وهكذا، لن يُصرَّ على التسوية بالنسبة للاختفاءات الناجمة عن السرقات أو الحرائق أو التلف …إلخ متى كانت مبرَّرة على النحو الواجب بـمحضر شرطة، أو شهادة يحرّرها رجال المطافئ، أو بـأيّ وسيلة إثبات أخرى. والأمر كذلك بالنسبة لـالإتلافات الإرادية (علب المصبّرات المنتفخة، المنتجات غير الصالحة للاستهلاك …إلخ) المعايَنة بمحضر صادر عن السلطات المختصة. وفي هذه الحالات بالذات، يقع عبء الإثبات على الخاضع للضريبة.» والتسوية، متى استُحقّت، يجب أن تكون تلقائية وأن تظهر في تصريح رقم المعاملات الخاص بالفترة التي عوينَ فيها الاختفاء — انظر دليلنا تصريح TVA.

النصّ الفقهي الوحيد بشأن محضر الإتلاف — NC 717، الجزء 1، «الحالة الخاصة بالمخزونات منتهية الصلاحية في الصناعة الصيدلانية» (المبنيّ على المذكرة المصلحية رقم 245/03 LCCI بتاريخ 5 يونيو 2003) : «يجب أن تكون المنتجات الصيدلانية منتهية الصلاحية التي جرى إتلافها مُثبَتة بمحضر تحرّره السلطات المختصة يبيّن العناصر التالية: طبيعة ومرجع الأدوية المُتلَفة؛ الكمية المُتلَفة؛ القيم المقابلة. أما المنتجات الصيدلانية منتهية الصلاحية التي تنتظر الإتلاف فيجب أن تظهر في المخزون بسعر تكلفتها، مع تكوين مخصّص لانخفاض القيمة عند الاقتضاء.»

لا تُفرِط في تأويل هذا المقطع. فهو شكلاً «حالة خاصة» بالصناعة الصيدلانية. لكنه يرسي مبدأين تُعمّمهما ممارسة المراقبة على جميع القطاعات: منتهي الصلاحية في انتظار الإتلاف ← مخصّص (391x)، مع بقاء المخزون في الميزانية بسعر تكلفته؛ منتهي الصلاحية مُتلَف فعلاً ← خسارة نهائية، مشروطة بمحضر يذكر الطبيعة/المرجع والكمية والقيمة. وتعميم ذلك على القطاعات الأخرى من قبيل الممارسة، لا من قبيل الفقه الإداري المكتوب — وتقديمه كقاعدة قانونية سيكون غير صحيح. (النصّ الكامل للمذكرة NC 245/03 LCCI غير متاح على الإنترنت: يجب التحقّق لدى DGI إن احتجت إليه.)

معاينة المفوض القضائي ليست إلزامية. لا يوجد أيّ نصّ مغربي، ولا NC 717، يشترط معاينة مفوّض قضائي لإتلاف المخزون. إنها ممارسة إثباتية جيّدة — يُوصى بها بقوّة، لأنها مؤرَّخة ويُحتجّ بها — مستوردة من الممارسة الفرنسية. فهي تُعزّز الملف؛ لكنها لا تؤسّسه قانوناً. وتقديمها على أنها التزام قانوني مغربي أمرٌ خاطئ. في المقابل، فإن عبارة «محضر صادر عن السلطات المختصة» لم تُعرَّف قطّ من طرف DGI: فبحسب طبيعة المنتَج، سيكون الأمر للسلطة الصحية أو ONSSA، أو مصالح الجماعة، أو السلطة المحلية، أو الوقاية المدنية، أو الجمارك بالنسبة للبضائع الموضوعة تحت النظام الواقف. وDGI لا تنشر أيّ لائحة — يجب التحقّق حالةً بحالة.

الخطر المزدوج، بل الثلاثي. الإتلاف أو الاختفاء غير المبرَّر يكلّف: (1) في IS، الخسارة غير قابلة للخصم؛ (2) في TVA، تسوية الضريبة المخصومة على المشتريات؛ (3) وربما مرة ثالثة إذا أعادت DGI تكييف النقص على أنه بيع بدون فاتورة (المادة 213-I-3°) — TVA مُحصَّلة إضافية، ورقم معاملات يُعاد تكوينه.

«الفاقد المجهول» (démarque inconnue) لا يتمتّع بأيّ نظام تفضيلي بالمغرب. فالمصطلح لا يرد لا في CGI 2026، ولا في CGNC، ولا في NC 717 (الأجزاء 1 و2 و3). ولا يوجد أيّ سقف تسامح قانوني أو إداري. فالسرقة من الرفوف، وأخطاء الصندوق، والكسر غير المتتبَّع تندرج قانوناً ضمن «اختفاء البضاعة» في المادة 101-1°: قابلة للخصم وغير خاضعة للتسوية فقط إذا كانت مبرَّرة على النحو الواجب. وكل ادّعاء بوجود «سقف تسامح بنسبة X % تقبله DGI» يجب اعتباره باطلاً ما دام لم يُقدَّم نصّ يسنده.

*تدقيق مفيد للصناعيين — NC 717، الجزء 2، الفقرة 3-3، نفايات التصنيع* : «لا محلّ للتشكيك في الخصم المتعلق بالمواد والمنتجات الداخلة في نفايات التصنيع ما دامت هذه الأخيرة، بحكم حجمها، لا تُخفي اختلاسات في المواد الأولية ولا مبيعات بدون فاتورة.» فنسبة الهدر العادية، الموثّقة بالثوابت التقنية للتصنيع، لا تخضع للتسوية.

هل الجرد المادي للمخزونات إلزامي، وما الذي تخاطر به المقاولة دون بيان جرد مفصّل؟

النصّ — loi 9-88، المادة 5 : «يجب أن تكون قيمة عناصر أصول وخصوم المقاولة موضوع جرد مرة واحدة على الأقل في كل سنة محاسبية، في نهايتها.» (بما في ذلك الخطأ في التطابق: هكذا هو النصّ المنشور.) توضيح يجنّبك خطأً شائعاً: المادة 5 لا تتضمّن كلمة «مادي». أما العناوين من قبيل «المادة 5: الجرد المادي» التي تُقرأ في كل مكان فهي عناوين تحريرية. وعبارة «الجرد المادي» مصدرها CGNC، في شرح الحساب 311: «بعد القيام بالجرد المادي، أي إحصاء وتقييم الموجودات في المخزون، تُدين الحسابات 3111 و3112 و3116 و3118 بمبلغ المخزون النهائي مقابل دائنية الحساب 6114 عند إقفال السنة المحاسبية.»

النصّ — CGI 2026، المادة 145-II : «يجب على الملزمين أن ينجزوا، في نهاية كل سنة محاسبية، جرداً مفصّلاً، بالكميات والقيم، للبضائع والمنتجات المختلفة والأغلفة وكذا المواد الاستهلاكية التي يشترونها قصد إعادة البيع أو لحاجات الاستغلال.» (التزام مماثل في نظام النتيجة الصافية المبسّطة: المادة 145-VI-2°.)

النصّ — CGI 2026، المادة 213-I : «إذا شابت كتابات سنة محاسبية […] إخلالات جسيمة من شأنها المساس بالقيمة الإثباتية للمحاسبة […] جاز للإدارة أن تحدّد أساس فرض الضريبة باعتبار العناصر المتوفرة لديها. وتُعتبر إخلالات جسيمة: […] 2°- انعدام الجرود المنصوص عليها في نفس المادة […]» هذه هي نقطة الانكسار في بند المخزونات. والأساس المحاسبي الموازي قائم أيضاً: loi 9-88، المادة 23 — «يمكن للإدارة الجبائية أن ترفض المحاسبات التي لا تُمسك وفق الأشكال المقرّرة في هذا القانون والجداول الملحقة به.» واللائحة الكاملة للإخلالات الجسيمة ونتائج الرفض (الفرض التلقائي للضريبة، إعادة التكوين) مفصّلة في دليلنا المراقبة الجبائية.

ما يفعله المفتّش فعلاً. يتوفّر على حق المعاينة (CGI، المادة 210) الذي يخوّله «القيام بالمعاينة المادية للعناصر المادية للاستغلال» — يُمارَس فوراً، في حدود 8 أيام عمل كحدّ أقصى بعين المكان، ويُحتجّ بالمحضر بعد ذلك في إطار المراقبة. وتصفه NC 717، الجزء 3: المفتّش «يتأكّد من حالة المخزون (المنتجات التامة، الوسيطة، التموين)» و«يستعلم عن الأسعار المطبّقة من خلال لوحات العرض والملصقات الموضوعة على المنتجات معاً». ثم يعيد التكوين وفق ثلاث طرق تُعلنها DGI بنفسها: المراقبة الكمية، ومراقبة المادة، واستعمال الثوابت وبارامترات التصنيع. والمعادلة المطروحة هي دائماً نفسها: *المخزون الابتدائي + المشتريات − المخزون النهائي = الكميات المبيعة النظرية*، تُقارَن بالكميات المفوترة.

الرهان الحقيقي: عبء الإثبات. NC 717، الجزء 3: إذا كانت «المحاسبة المُقدَّمة لا يشوبها أيّ إخلال جسيم […] فإن عبء الإثبات يقع على الإدارة»؛ وإذا «شابتها إخلالات جسيمة […] فإن عبء الإثبات يقع على الملزم». بيان جرد سليم لا يمنع التصحيح — لكنه يُبقي عبء الإثبات على DGI. وغيابه ينقله إلى الملزم. وهذا هو الفارق كلّه بين ملفّ قابل للدفاع وملفّ خاسر سلفاً.

التزامات الشكل، بوضوح. سجل الجرد إلزامي (loi 9-88، المادة 6)، مُرقَّم ومُؤشَّر عليه من طرف كاتب الضبط بالمحكمة الابتدائية لمقرّ المقاولة (المادة 8) — وعملياً، تُنجَز الشكلية بكتابة ضبط المحكمة التجارية منذ loi 53-95؛ النصوص متباينة الصياغة، فلا تحسم دوغمائياً، تحقّق محلياً. والأشخاص الذاتيون الذين لا يتجاوز رقم معاملاتهم 2 000 000 MAD معفَون من هذه الشكلية وحدها — شكلية الترقيم والتأشير — لا من السجل نفسه — شريطة الاحتفاظ بالسجلات عشر سنوات. الفقه الإداري (NC 717، الجزء 3) : «على الصعيد الجبائي، من المقبول أن المقاولة غير مُلزَمة بتضمين تفصيل مخزوناتها في سجل الجرد، شريطة، مع ذلك، أن تُعدَّ بيانات تفصّل بالكمية والقيمة الأصول الموجودة في المخزون وأن تُقدَّم دعماً للمبالغ الواردة في الميزانية». فبيان الجرد المفصّل إذن وثيقة مستقلة، إلزامية، تُحفَظ وتُقدَّم.

الحفظ: عشر سنوات — بأساس مزدوج، loi 9-88 المادة 22 وCGI المادة 211، وهذا الأخير يسمّي صراحةً «سجل الجرد، والجرود المفصّلة إذا لم تُنسَخ بكاملها في هذا السجل». وفي حالة ضياع الوثائق، يُخبَر المفتّش برسالة مضمونة مع إشعار بالتوصّل داخل 15 يوماً (30 يوماً في حالة القوة القاهرة). أما جزاءات عدم التقديم، ومدة الفحص، والتقادم: انظر دليلنا المراقبة الجبائية.

ملف الجرد الذي يصمد (الممارسة، لكنها الحماية الحقيقية الوحيدة): تعليمة جرد مكتوبة ومُعمَّمة؛ أوراق عدّ مُرقَّمة وموقَّعة؛ عدّ مزدوج للمراجع ذات الأهمية؛ محضر جرد مؤرَّخ وموقَّع؛ بيان مطابقة بين المخزون النظري والمخزون المادي، فارقاً فارقاً، دون مقاصّة؛ لائحة المراجع المُخصَّص لها مع إرفاق وثيقة الواقعة المُنشِئة؛ مذكرة منهجية (CMUP أو FIFO، ثبات الطرق، ETIC). أما مساعدة مراقب الحسابات في حضور جرد المخزونات ذات الأهمية فتندرج ضمن المعايير المهنية (دليل معايير التدقيق لـOEC، ISA 501) — الرقم الدقيق لمعيار OEC يجب التحقّق منه قبل الاستشهاد به، ولن نستشهد به من الذاكرة.

ما هي أسباب إعادة الإدماج في بند المخزونات، وكيف نتجنّبها؟

ما غيّره — وما لم يغيّره — قانون المالية 2026. في ما يخصّ المخزونات والمؤونات: لا شيء. لم تُعدَّل لا المادة 8-I (تقييم المخزونات) ولا المادة 10-I-F-2° (مخصّصات المؤونات) بموجب القانون رقم 50-25. والمذكّرة الدورية رقم 737 المتعلقة بالتدابير الجبائية لقانون المالية 2026 لا تتضمّن أيّ تدبير حول تقييم المخزونات ولا حول انخفاض قيمتها (كلمة «مخزون» لا ترد فيها إلا مرة واحدة، في سياق TVA لا علاقة له بالموضوع).

في المقابل، تغيّرت قابليتها للمراقبة. ألغى قانون المالية 2026 الإحالة على النص التنظيمي في المادة 145-I: الملزمون المعنيون مُلزَمون بمسك محاسبتهم بشكل إلكتروني، وتفرض المادة 210 «تسليم نسخة من ملف القيود المحاسبية المُعدّ وفق شكل إلكتروني» في حالة الفحص. وقيود المخزونات وتغيّرها ومؤوناتها تدخل ضمن هذا الملف: فتبرير مؤونة في 391x أو مخصّص في 61961 يصبح قابلاً للاستعلام بالجملة، في ثوانٍ. هذه هي الزاوية الحقيقية لسنة 2026 — لا إصلاح للمخزونات، بل إصلاح لقابلية مراقبتها. تحفّظ. إنّ النطاق الدقيق للملزمين المعنيين ورزنامة دخول التطبيق يُحالان على «التنظيم الجاري به العمل» دون تعداد: أما الرزنامات ذات الموجات الثلاث المتداولة لدى ناشري البرمجيات فهي لا ترد في أيّ نصّ اطّلعنا عليه. للتحقّق قبل أيّ تأكيد أمام الزبناء. ويُعالَج الإطار العام لرقمنة DGI في دليلنا الفوترة الإلكترونية.

تذكير أخير، وهو جدّي. قانون المالية لكلّ سنة قد يغيّر هذه القواعد. ولا قابلية خصمٍ مضمونة: فهي تُقدَّر حالةً بحالة، على أساس الوثائق، من طرف المفتّش، بالنظر إلى ملفّكم. هذا الدليل يقول لكم ما الذي يصمد عادةً ولماذا. وهو لا يعوّض حكمكم المهني ولا استشارةً في ملفّ بعينه.

كيف يجعل مكتبٌ مجهَّز بند المخزونات موثوقاً — وما الذي لا تفعله الأداة؟

على مستوى بند المخزونات، القيمة المضافة لنظام معلوماتي خاص بالمكتب ضيّقة لكنها حقيقية. وتتلخّص في أربع نقاط.

واحد — التقريب بين المشتريات والمبيعات والمخزون. حين تُمسَك الكميات مادةً بمادة، يمكن طرح معادلة المراقِب (المخزون الابتدائي SI + المشتريات − المخزون النهائي SF = الكميات المبيعة نظرياً) قبله، منذ الإقفال، انطلاقاً من المشتريات المسجّلة والمبيعات المفوترة. فارقٌ غير طبيعي يُكتشف في يناير هو ملفٌّ يُوثَّق؛ والفارق نفسه يُكتشف أثناء الفحص بعد ثلاث سنوات هو تصحيح.

اثنان — مراقبة اتساق تغيّر المخزونات. اتجاه حسابات التغيّر هو أكثر مصادر الخطأ ابتذالاً وأكثرها كلفة: 713x يُخلَط بـ6114 / 6124، مخزون نهائي يُدائَن بدل أن يُمدَّن، تغيّر منتجات تامّة إشارتُه تناقض تطوّر المخزون. هذه مراقبات حسابية: يجب أن تكون آلية.

ثلاثة — الوثيقة المُرفَقة. كلّ مؤونة في 391x يجب أن تكون قابلة للربط بوثيقتها المثبتة: سطر الجرد، تاريخ انتهاء صلاحية اللوط، محضر الإتلاف، فاتورة البيع بخسارة. وهذا بالضبط ما تسمّيه NC 717 «تمكين الإدارة من مراقبة مبلغ المؤونة والتحقّق من كيفيات تخصيصها اللاحق». ومع ملف القيود المحاسبية، يصبح هذا المقتضى عملياً، لا نظرياً.

أربعة — مسار المراجعة. قيود مؤرّخة بالساعة، سجلّ للتعديلات، بيان جرد مؤرشف مع أوراق عدّه: هذا ما يساهم في الحفاظ على القوة الثبوتية للمحاسبة — وهي شرط بقاء عبء الإثبات على عاتق الإدارة (CGI, art. 213-I). ولا توجد أداة تضمن هذه النتيجة: فالملف في مجمله هو ما يُقدَّر.

ما لا تفعله الأداة — ولا بدّ من الصراحة. إنها لا تعدّ مخزونكم عدّاً مادياً: فإحصاء الموجودات فعلٌ بشري، تواجُهي، في الميدان. ولا تُصنّف التقادم: فالقرار بأنّ مرجعاً ما تعرّض لـ«تغيّر في الموضة أو في المنافذ» حكمٌ مهني، لا عملية حساب. ولا تُنتج الدليل مكانكم: لا محضر السلطات المختصة، ولا نشرة الأسعار، ولا عرض أسعار مُصرِّف المخزون. ولا تضمن أيّ قابلية للخصم: لا برنامج معلوماتي، ولا ناشر، ولا مزوّد خدمة يمكنه ذلك — فالمفتّش وحده، حالةً بحالة، هو من يُقدّر ملفّكم.

ما يقدّمه GZLevel هو الإطار: تخصيص محاسبي متّسق وفق PCGM، مراقبات التغيّر، وثائق مُرفَقة، تتبّع أثرٍ قابل للتصدير. أما الباقي — العدّ، والحكم، والدليل — فيبقى من مهنة الخبير المحاسب. ولمقارنة المقاربات، انظروا دليلنا برنامج المحاسبة للمكاتب أو شاهدوا عرضاً توضيحياً.

أما بنود الإقفال الأخرى فتُعالَج في مركز أدلّتنا المحاسبية.

المصادر والمراجع

يستند هذا الدليل إلى المدونة العامة للضرائب 2026 والمذكرات الدورية للمديرية العامة للضرائب والجريدة الرسمية. تُراجَع النسب والعتبات وتواريخ الدخول حيّز التنفيذ على النصوص الرسمية عند تاريخ قراءتك.

• www.finances.gov.ma
• www.tax.gov.ma
• www.tax.gov.ma
• www.finances.gov.ma
• leseco.ma